را بنویسید.
تحقیق درباره مفهوم حسابرسی
مفهومحسابرسى
حسابرسىبهمفهوماعمکلمهعبارتازهرگونهرسيدگىاستکهبهمنظورتائيديااظهارنظرنسبتبهدرستىهرگونهمدارکواسنادمالىتوسطشخصىمستقلازتهيهکنندهياتهيهکنندگانآنمدارکواسنادبه‌عملآيدـچنينرسيدگىعلاوهبرتجزيهوتحليلمدارکواسنادموردنظروتطبيقآنهابامستنداتاوليه،طبعاًشاملپژوهشدراطرافچگونگىمعاملاتىکهاسنادومدارکمذکورنشاندهندهٔنتايجحاصلهازآنهااستوبه‌طورکلىهرگونهاقدامىکهبراىنيلبههدففوقلازمباشدنيزخواهدبود.
پشتاينتعريفدنياىحرفه‌اىگسترده‌‌اىوجوددارد. درسيستماقتصادىامروزدنيا،انتقالوگزارشاطلاعاتمالىواقتصادىصحيحبهمراکزتصميم‌گيرىداراىاهميتىشگرفاست. يکىازخصوصياتايناقتصادگستردهوجودسازمان‌هاىبزرگدولتىوخصوصىاستکهباسرمايه‌هاىهنگفتوگاهبسيارهنگفتفعاليت‌هاىاقتصادىبه‌خصوصىرادريکمنطقهيادرسرتاسرکشوروياحتىدراقصىنقاطجهانادارهمى‌کنند. براىمديرانىکهدررأساينسازمان‌هاىوسيع قراردارندامکاننظارتبرتمامجزئياتکاردرکارگاه‌هاواداراتوشعبچنينمؤسساتبزرگىوجودندارد. وبنابراينناچارهستندداورىخودرانسبتبهنيکوبدجريانامور،وهمچنينتصميماتىراکهدررابطهباطرح‌هاوبرنامه‌هاىآيندهاتخاذمى‌کنند،برمبناءگزارش‌هاىمالىواطلاعاتديگرىکهازناحيهٔدستگاهوياخارجازآنبه‌دستآنهامى‌رسدبنياننهند.
همچنينسهام‌دارانخُردودرشتکهاحتمالاًاندوخته‌هاىسالياندرازخودرادراختيارشرکت‌هاىسهامىگوناگونمى‌گذارندبراىآگاهىازچگونگىادارهسرمايه‌هاىخودواطمينانازدرستىعملوکارآئىمديرانوگردانندگاناموراينشرکت‌هاهيچوسيلهٔديگرىجزصورت‌هاىمالىوگزارش‌هاىساليانههيئتمديرهوتوضيحاتىکهممکناستدرمجمععمومىدراختيارسهام‌دارانقراردادهشودندارند. دولتنيزکهسهمىعمدهازمنابعمالىملىرابه‌صورت‌هاىگوناگونبراىانجاموظايفوبرنامه‌هاىخودبهمصرفمى‌رساند،ازبررسىاطلاعاتمالىوآمارىبراىاطمينانازدرستىپيدايشوصرفاينمنابعووجوهبى‌نيازنيست. به‌علاوهقسمتعمدهدرآمدداخلىدولتازطريقوصولمالياتبَردرآمدشرکت‌هاوسايراشخاصحقوقىودارندگانمشاغلومؤسساتبه‌دستمى‌آيد. طبيعىاستکهدراينزمينههمدولتنيازبهاخذوتحصيلگزارش‌هاىدقيقمالىمربوطبهاينمؤسساتواشخاصدارد .
کيستکهبگويدايناطلاعاتمالىکهبه‌صورتترازنامه‌هاوصورت‌هاىسودوزيانومنابعومصارفوجوهوانواعواقسامجداولاطلاعاتىپيوستآنهاوتعديلاتىکهدرارقامبه‌عملآمده،يابايدبه‌عملآيد،درستاستومى‌توانبهآناعتمادداشتوروىآنحسابکرد؟نظاماقتصادجهانامروزبرمبناءمطالعهٔعميقفعاليت‌هاىصنايعومؤسساتبازرگانىوخدماتىواطلاعدقيقازارقاممربوطبهنتايجحاصلهازاينفعاليت‌هااستواراست. موفقيتوبهبودىاقتصادکشور،چهدرجريانفعاليت‌هاىروزانهوچهدراجراءبرنامه‌هاىبلندمدت،منوطبهگزارشصحيحاطلاعاتمالىاست. چگونهبايدنسبتبهدرستبودنياحداقلقابل‌قبولبودنايناطلاعاتمالىومحاسبهٔصحيحاينهمهآمارواعدادوارقاماطمينانلازمحاصلشود؟سهمىعمدهازپاسخبهاينسؤال‌هامربوطبهچگونگىوظيفه‌‌اىاستکهحسابرساندرامررسيدگىبهاينگزارش‌هاواطلاعاتوآمارايفاءمى‌کنند.
همچنينسهام‌دارانخُردودرشتکهاحتمالاًاندوخته‌هاىسالياندرازخودرادراختيارشرکت‌هاىسهامىگوناگونمى‌گذارندبراىآگاهىازچگونگىادارهسرمايه‌هاىخودواطمينانازدرستىعملوکارآئىمديرانوگردانندگاناموراينشرکت‌هاهيچوسيلهٔديگرىجزصورت‌هاىمالىوگزارش‌هاىساليانههيئتمديرهوتوضيحاتىکهممکناستدرمجمععمومىدراختيارسهام‌دارانقراردادهشودندارند. دولتنيزکهسهمىعمدهازمنابعمالىملىرابه‌صورت‌هاىگوناگونبراىانجاموظايفوبرنامه‌هاىخودبهمصرفمى‌رساند،ازبررسىاطلاعاتمالىوآمارىبراىاطمينانازدرستىپيدايشوصرفاينمنابعووجوهبى‌نيازنيست. به‌علاوهقسمتعمدهدرآمدداخلىدولتازطريقوصولمالياتبَردرآمدشرکت‌هاوسايراشخاصحقوقىودارندگانمشاغلومؤسساتبه‌دستمى‌آيد. طبيعىاستکهدراينزمينههمدولتنيازبهاخذوتحصيلگزارش‌هاىدقيقمالىمربوطبهاينمؤسساتواشخاصدارد.
کيستکهبگويدايناطلاعاتمالىکهبه‌صورتترازنامه‌هاوصورت‌هاىسودوزيانومنابعومصارفوجوهوانواعواقسامجداولاطلاعاتىپيوستآنهاوتعديلاتىکهدرارقامبه‌عملآمده،يابايدبه‌عملآيد،درستاستومى‌توانبهآناعتمادداشتوروىآنحسابکرد؟نظاماقتصادجهانامروزبرمبناءمطالعهٔعميقفعاليت‌هاىصنايعومؤسساتبازرگانىوخدماتىواطلاعدقيقازارقاممربوطبهنتايجحاصلهازاينفعاليت‌هااستواراست. موفقيتوبهبودىاقتصادکشور،چهدرجريانفعاليت‌هاىروزانهوچهدراجراءبرنامه‌هاىبلندمدت،منوطبهگزارشصحيحاطلاعاتمالىاست. چگونهبايدنسبتبهدرستبودنياحداقلقابل‌قبولبودنايناطلاعاتمالىومحاسبهٔصحيحاينهمهآمارواعدادوارقاماطمينانلازمحاصلشود؟سهمىعمدهازپاسخبهاينسؤال‌هامربوطبهچگونگىوظيفه‌‌اىاستکهحسابرساندرامررسيدگىبهاينگزارش‌هاواطلاعاتوآمارايفاءمى‌کنند.
امروزهدربسيارىازکشورهاىجهانوتااندازه‌اىدرکشورمانيز،صورت‌هاىمالىحسابرسىشدهوسيلهٔمناسبىبراىنقلوانتقالوابلاغاطلاعاتصحيحوبهموقعوبهموردمالىدرخصوصمؤسساتوشرکت‌هاوبانک‌هاوحتىاشخاصعمدهازقبيلمقاطعه‌کارانوبالاخرهدستگاه‌هاىدولتىودرنهايتامردولتمرکزىتلقىمى‌شود. منظورازصورت‌هاىمالىحسابرسىشده،ترازنامهوصورتسودوزيانوسايرجداولويادداشت‌هاىمربوطهاستکهبهوسيلهٔيکياچندحسابرسمستقلموردحسابرسىقرارگرفتهو عقيدهٔحرفه‌اي اينحسابرسياحسابرساننسبتبهدرستىوقابلبودنآنهادرطىگزارشىموسومبهگزارشحسابرسىابرازشدهباشد.
بسيارىازاصطلاحاتىکهدرزمينهٔدانش‌هاىحسابدارىوحسابرسىمستقلبه‌کارمى‌رونددربادىامربه‌صورتترجمهيااقتباسازاصطلاحاتوکلماتخارجىواردزبانماشده‌اندـازآنجاکهايناصطلاحاتبرحسبآنکهازمتونفرانسوي،انگليسىوياآمريکائىوغيرهبهزبانفارسىراهيافتهباشندمتفاوتمى‌باشند،گاهتعميراتومفاهيممتفاوتىبهذهنخوانندهالقاءمى‌شود،لذادرانتهاءکتابفرهنگمختصرىازلغاتواصطلاحاتبه‌کاربردهشدهدرجگرديدهاست.
تاریخچه :
اگرچهحسابرسىبه‌صورتى کهامروزهموردعملواستفادهاستداراىسابقهٔنسبتاًکوتاهىمى‌باشد،ولىبايددانستکهحسابرسىبهمفهوماعمکلمه،يعنىرسيدگىبهحسابوکتاب،سابقه‌اىبسيارطولانىدارد،کهمندرجاًبايکروندتکوينىبه صورتکنونىدرآمدهاست. مبداءشروعحسابرسىبهزمانىبرمى‌گرددکهلزومبرقرارىنوعىکنترلنسبتبهعملياتومعاملاتکسانىکهبهمباشرتديگراناقدامبهوصولوياخرجوجوهمتعلقبهآنانمى‌نمودنداحساسگرديد. اينضرورتبه‌خصوصدرموردکنترلوصولومصرفوجوهعمومىـيعنىمالحکومت،يابيت‌المالياخزانهـازديربازاحساسگرديدهوبههمينعلتسابقهٔبازرسىعملياتمقاماتمالىدردستگاه‌هاىحکومتىومملکتىبسيارقديمىاست. بديهىاستدرآنروزگارانبه‌علتابتدائىبودنروش‌هاىحسابدارىومدارکودفاترىکهنگاهدارىمى‌شدهاست،ومهم‌ترازآنبه‌علتناچيزبودننسبىاعدادوارقاموميزانوتعدادمعاملات،وظايفشخصرسيدگىکنندهبسيارمختصربودهوگاهبهاستماعتوضيحاتىکهتوسطمباشرانياعمالمالىدادهمى‌شدمحدودمى‌گرديد. شايدبههمينعلتدرعرفوفرهنگانگلوساکسون‌هاشخصرسيدگىکنندهاصطلاحاً Auditor مشتقازکلمهٔلاتين Audire بهمعنىشنيدنواستماعکردن،ناميدهمى‌شود.
ازقرنپانزدهمميلادى)يعنىقبلازآغازسلطنتصفويان( کهبهدنبالرُنسانس،توسعهوسيعىدرامورتجارتوبازرگانىجهانىبهوجودآمدهدرنتيجهنيازحاصلازافزايشميزانوتعدادمعاملات،روش‌هاىحسابدارىبهتدريجتکامليافت،وباابداعروشدفتردارىدوطرفهکهاصولآننخستينباربهسال۱۴۹۴ميلادىدرونيزانتشاريافت،ثبتانواعواقسامعملياتحسابدارىامکان‌پذيرگرديد. ازطرفديگرتوسعهٔاموربازرگانىدريکسطحبين‌المللي،کهخودگسترشخارق‌العاده‌اىدرفعاليت‌هاىديگرىازقبيلبانک‌داري،کشتى‌رانىتجاري،بيمهوغيرهرابههمراهداشت،بهکارگيرىسرمايه‌هاىهنگفتبهميزانىبيشازمقدوراتانفرادىبازرگانانوقتراضرورىساختودرنتيجهاينامر،انواعواقساممشارکت‌هاعرفگرديدکهبهنوبهٔخودموجبتکاملبيشترروش‌هاىحسابدارىگرديد. بدينترتيبقبلازانقلابصنعتىاروپا،گسترشنسبىفعاليت‌هاىاقتصادىوتکاملتدريجىروش‌هاىحسابدارىبه‌طورمسلّمدرايجادحسابرسبه‌صورتى کهامروزهشناختهشدهاست)منتهاباروش‌هاىابتدائى‌تر( بسيارمؤثربودهاست،ولىباوجودآن،پيشرفتورواجحسابرسىبيشترمديوناثراتاقتصادىانقلابصنعتي،کهبهتدريجدرطىقرننوزدهمظاهرگشت،مى‌باشد
گسترشفوق‌العادهفعاليت‌هاىاقتصادىدرطىقرننوزدهمضرورتبه‌کارافتادنسرمايه‌هائىبهمراتببيشازميزان‌هاىپيشرابه‌وجودآوردودرنتيجهاينضرورت،وسودآورىعمده‌اىکهفعاليت‌هاىجديددربرداشت،شرکت‌هاىمتعددى)به‌خصوصازنوعشرکت‌هاىسهامي( ايجادگرديدوسرمايه‌هاىهنگفتىبه‌دستاشخاصمعدودىکهبهحسابخود،وهمچنينازطرفسايرصاحبانسرمايه،درسمتمديراناينشرکت‌هاانجاموظيفهمى‌نمودندسپردهشد. درچنينشرايط،به‌خصوصباتوجهبهاينکهفعاليتهمهٔاينشرکت‌هاهميشهموفقيت‌آميزنبود،ودربعضىمواردخساراتعمده‌اىبهصاحبانسرمايهواردمى‌گرديد،لزوماستخداممديرانکارآزمودهبهوسيلهٔصاحباناينقبيلسازمان‌هابيشتراحساسگرديدودرنتيجه،طبقهٔصاحبانسرمايهوگروهگردانندگاناينسرمايه‌هادرغالبمواردازيکديگرمتمايزشدند. اينخوددليلديگرىبودبراىبهبودروش‌هاىحسابدارىازيکطرفواشاعهٔحسابرسانازطرفديگر. ليکنازآنجاکهنقطه‌نظرصاحبانسرمايهبيشتردرجلوگيرىازهرگونهتقلبوسوءاستفادهٔمديرانوکارمندانىکهدراستخدامآنانبودندخلاصهمى‌شد،لذاوظيفهٔاساسىحسابرساندراينزمانعمدتاًکشفهرگونهتقلبوسوءاستفادهبه‌شمارمى‌آمد.
درانگلستان،کهغالباًبه‌عنوانزادگاهفنجديدحسابرسىشناختهمى‌شود،درزمانانقلابصنعتىوپسازآن،اصلاحاتاساسىوبسيارگسترده‌اىدرسيستم‌هاوروش‌هاىحسابدارىبه‌عملآمد. باافزايشاهميتورونقکارشرکت‌هاىسهامىدراينزمان،وانتقالوظيفهٔادارهامورمؤسساتصنعتىوتجارىازصاحبانسرمايهبهمديرانحرفه‌اي،اصولوضوابطىجهتبهبودامورمالىوحسابدارىپايه‌گذارىشد،وبرقرارىيکسيستمکاملومناسبحسابدارىبهمنظورپيشگيرىازسوءاستفاده‌هاوياکشفبهموقعآنها،وبالاخرهبراىتهيهٔگزارش‌هاوصورت‌هاىمالىمورداعتمادوقابل‌اتکاء،بيشازپيشضرورىبه‌نظررسيد. بهتدريجکهسهام‌دارانشرکت‌هاعلاقهٔبيشترىبهبررسىصورت‌حساب‌هاىتنظيمىنشاندادندوبيشتروبيشتربهاتکاءصورت‌هاىمالىوگزارشحسابرساناتخاذتصميمنمودند،نيازفراوانىبه‌وجودحسابرسانورزيدهوکارداناحساسشد. بهاينترتيب،ديگروجودحسابرسانآماتوربراىرفعاحتياجتجارتواقتصادکشورکافىومناسببه‌نظرنمى‌رسيد،وحسابرسىمتدرجاًبه‌عنوانحرفه‌اىمستقلشناختهشد.
بايددانستکهحسابرسىمستقلاززمانىکهبه‌صورتامروزىشناختهشدهاستاغلبتوسطحسابدارانعمومىياحسابدارانمستقلانجاميافتهوپيشرفتوتوسعهٔآنپابهپاىتوسعهورواجحرفهٔحسابدارىمستقلبه‌وجودآمدهاست. حسابدارمستقلبهشخصىاطلاقمى‌گرددکهبه‌طورکلىانجامخدماتحسابدارىوحسابرسىوسايرامورهمانندبااينخدماترادرقبالدريافتحقّ‌الزحمه)يعنىنهبه‌صورتاستخدامي( حرفهٔاصلىخودقراردادهوبراىکسباينگونهخدمات،همگانبتوانندبهوىمراجعهنمايند.
ايننوعحسابدارانازديربازعلاوهبرانجامحسابرسى‌هاىمستقلبهامورديگرىنيزکهباحرفهٔآنانهماهنگىداشتهاست،ازقبيلتهيهٔصورت‌حساب‌هاىنهائىسالانهبراىشرکت‌هاومشارکت‌ها،رسيدگىبهوضعيتوتصفيهٔاموراشخاصحقيقىوحقوقىورشکستهوبه‌طورکلىانجامهرگونهخدماتحرفه‌‌اىحسابدارىومالي،مى‌پرداخته‌اند،وباوجودتوسعهٔروزافزونحسابرسىدرقرننوزدهم،مع‌هذاتازمانى‌کهانجامحسابرسىدرمواردىبه‌موجبقوانينمختلفالزامىگرديد،ودرمواردديگربهتدريجرواجوعموميتيافت،قسمتاعظمفعاليت‌هاىحسابدارانمستقلراخدماتىغيرازحسابرسىتشکيلمى‌داد.
ليکنازاواخرقرننوزدهمکهانجامحسابرسى‌هاىحرفه‌‌اىبهتدريجعموميتبيشترىيافت،خدماتحسابرسىسهمبيشترىازفعاليتحسابدارانمستقلرابهخوداختصاصدادهاست،تاآنجاکهامروزه،اگرچهخدماتجديدىمانندرسيدگى‌هاىويژهٔمالي،مشاوره‌هاىمالياتي،پژوهشومطالعهدراطرافروش‌هاىسرمايه‌گذاري،تدوينوتنظيموکمکدرپيادهکردنسيستم‌هاىحسابدارىمالىوصنعتي،خدماتکامپيوترىوغيرهوجانشينبعضىياقسمتىازفعاليت‌هاىپيشينمستقلشده،وخودموجبگسترشبيشازپيشحرفهٔحسابدارىمستقلگرديدهاست،مع‌هذااينکقسمتاعظمفعاليتاغلبحسابدارانمستقل)يالااقلمؤسساتعمده( راحسابرسى‌هاىمستقلتشکيلمى‌دهد.
حرفهٔحسابدارىمستقلخوددرمقابلبعضىحرفه‌هاىعلمىديگر)ازقبيلپزشکىياحقوق( داراىسابقهٔنسبتاًکوتاهىاست. بنابهتاريخانجمنحسابدارانخبرهدرانگلستانوويلز،تعدادحسابدارانمستقلدرسال۱۷۹۹ميلادىيعنىپايانقرنهجدهم،درشهرلندن،کهدرآنموقعشايدعمده‌ترينمرکزبازرگانىومالىجهانبه‌شمارمى‌آمده،ازيازدهنفرتجاوزنمى‌کردهاستوباوجودنيازروزافزونىکهدرکشورهاىمترقىدرطىنيمهٔاولقرننوزدهمبهخدماتاين‌گونهاشخاصپديدآمد،مع‌هذابنابهگفتهٔيکىازبنيان‌گذارانانجمنفوق‌الذّکر،کهدرتاريخمذکورنقلگرديدهاست،تعدادحسابدارانمستقلدرسال۱۸۷۰ميلادىدرشهرلندناندکىکمترازپانصدنفربودهاست.
درآنايامحرفهٔحسابدارىمستقلبه‌صورتى کهبعداًپديدارگرديدهوبه‌خصوصدرسال‌هاىبعدازجنگجهانىدومتوسعهيافتهاستوجودنداشتوعلاوهبرآنکهاستانداردهاىحرفه‌اىمشخصىايجادنگرديدهبود،بههرحالآناستانداردهائىنيزکهبعضاًتوسطحسابدارانمستقلسرشناسآنزمانرعايتمى‌گرديد،عموميتىنداشتوحتىفعاليتاصلىبعضىازکسانىکهخودراازجملهکارهاىديگر،حسابدارمستقلنيزمعرفىمى‌کردندراعملاًامورديگرىازقبيلدلّالىبورسياحراجوکارهاىوابستهٔديگرتشکيلمى‌دادهاست.
ايجادوتوسعهوپيشرفتحرفهٔحسابدارىمستقلبه‌صورتى کهدرطىقرنبيستموبه‌خصوصنيمقرناخيروجودداشتهوداردمديونافکارروشنوحسننيتوجديتحرفه‌اىکسانىاستکهبهمنظوراعتلاءاينحرفهوايجادواستقرارموازينشايستهٔحرفه‌اىدرطىنيمهٔدومقرننوزدهم،نخستدرنقاطمختلفاروپاوسپسدرآستانهٔقرنبيستمدرايالات‌متحدهآمريکا،اقدامبهتأسيسمجامعمتشکلحرفه‌‌اىنمودند.
فعاليتاينمجامعدراوايلکارجنبهٔمحلىداشتواعضاءهرانجمنرابيشترحسابدارانمستقلشاغلدرشهرياناحيهٔمربوطهتشکيلمى‌دادند،ليکنبهتدريجباتلفيقمجامعمحلي،انجمن‌هاىحرفه‌‌اىوسيع‌ترىبه‌وجودآوردهشدکهدرسطحملىومملکتىفعاليتنمودهوعلاوهبرنقشىکهبهتدريجدرچگونگىتدوينقوانينمالىکشورهابهعهدهگرفتند،باايجادموازينوضوابطحرفه‌اىوبالابودنسطحاطلاعاتاعضاءوداوطلبانعضويتخود،به‌خصوصاعمالکنترلحرفه‌اىوانضباطىنسبتبهآنان،حرفهٔحسابدارىمستقلرابه‌صورتى کهامروزهدرکشورهاىپيشرفتهشناختهشدهاست،رهنمونشدند. امروزهدربيشترکشورهاىپيشرفتهجهان،حرفهٔحسابدارىمستقلتحتنظارتانجمن‌هاىحرفه‌اىبه‌صورتمتشکلىدرآمدهاستودربعضىازکشورهاعلاوهبرمجامعحرفه‌اىاصلي،انجمن‌هاىديگرىنيزکهدرجهتاعتلاءبيشتروپيشرفتشاخه‌هاىويژهوتخصصىحسابدارىفعاليتمى‌کنند،تأسيسيافتهاست.
شايدمشهورتريناينمجامعانستيتوىحسابدارانخبرهدرانگلستانوويلز(The Institute of Chartered Accountants in England & Wales)وانستيتوىحسابدارانرسمىامريکا (The American Institute of Certified Public Accountants) باشند،ولىمجامععمدهٔديگرىنيزدرسايرکشورهاىجهانوحتىدرخودايندوکشوروجوددارند. همهٔمجامعحرفه‌اىعمدهبه‌طورجهانىنيزفعاليتداشتهودرسطحبين‌المللىاقدامبهاستانداردگذارىمى‌کنند. پژوهش‌هاوبيانيه‌هاىاينمجامعوتحقيقاتوتجربياتانفرادىيادسته‌جمعىاعضاءآنهاموجبگرديدهاستکهروش‌هاىحسابرسىنيزدرطىسنواتبهتدريجتکامليافتهوازفرمابتدائىپيشينخودبهروش‌هاىپيشرفتهامروزتغييريابد.
انواع حسابرسی :
درعملافرادبرحسبموضعوموقعيتخودوبرحسبنوعوماهيتصورت‌هاىمالىکهممکناستموردبحثباشدباانواعمختلفحسابرسىبرخوردمى‌کنند.
پيش حسابرسى
پيش حسابرسيبهآن‌گونهرسيدگىبهاسنادومدارکهرعملمالىوحسابدارىاطلاقمى‌گرددکهقبلازقطعىشدنعملموردنظرانجامگيرد. اگرچهايننوعرسيدگىراممکناستنسبتبهکليهٔعملياتحسابدارىاعمالنمود،ليکنغالباًفقطدرمورداسنادهزينه،به‌خصوصدرمواردمقاطعهکاري،معمولگرديدهوطىآنمميز)يابازرسيامميزحساب( اسنادموردنظرراقبلازعملپرداختازلحاظرعايتمقرراتمربوطه،اعتباراتبودجه‌اىمصوبوداشتنمجوزخرجوغيرهرسيدگىکردهودرصورتى‌کهسندداراىشرايطلازمباشد،براىصدوراجازهپرداختنزدمقاممربوطارسالمى‌نمايد. پيشحسابرسىدرحقيقتجزئىازسيستمکنترلداخلىدستگاهراتشکيلدادهواغلبتوسطيکياچندنفرازکارمندانحسابدارىکهمستقيماًدرانجاممعاملاتمربوطهواحتمالاًعملياتحسابدارىدخالتىندارندانجاممى‌گردد. هدفازپيشحسابرسىبيشتراطمينانيافتنازرعايتمقرراتودستورالعمل‌هاتوسطدستگاهحسابدارىوعدمتجاوزازحدوداختياراتواعتباراتمصوباستوبدينترتيببيشترجنبهٔداخلىامورمالىوحسابدارىدارد. ولىدرعين‌حالاستفادهازآنممکناستازلحاظجلوگيرىازاشتباهاتوياتقلباتنيزمفيدواقعگرددوبههرحالدرحسنجريانامورحسابدارىمؤثرمى‌باشد.
کنترلداخلى
سيستمکنترلداخلىموردعملدرهردستگاهازدولحاظدرحسابرسىآنموردتوجهقرارمى‌گيرد. نخستآن‌کهدرچنددههٔاخير،رسيدگىبهکنترل‌هاىداخلىبرقرارشدهدردستگاهموردرسيدگىجزءاستانداردهاىپذيرفتهشدهومتداولحسابرسىقرارگرفتهوبه‌طورىکهگفتيمحسابرسمکلفاسترسيدگى‌هاىخودرابراساساصولوموازينقبولشدهومتداولحسابرسىانجامدادهواينموضوعرادرگزارشخودتصريحکند. دومآن‌کهبه‌طورىکهذيلاًشرحدادهخواهدشدچگونگىکنترلداخلىوقوّتياضعفآندرعمل،تااندازهٔبسيارزيادىدرنوعرسيدگى‌هاىموردلزومحسابرسىودامنهوعمقاينرسيدگى‌هامؤثراستوبنابراينقبلازشروعبهعملياتحسابرسي،لازماستحسابرسقوتوياضعفسيستمکنترلداخلىبرقرارشدهدرسازمانموردرسيدگىرابررسىنمودهوبرنامهٔحسابرسىخودراباتوجهبهآنتنظيمنمايد.
اينتعريفبسيارجامعىاستکهبهاختصاربيانشدهاست. بحثکنترلداخلىازجملهمباحثبسيارمهموگستردهٔعلوممالىاست. شايدتامدتىبعدازجنگجهانىدوممفهومىکهازعبارتکنترلداخلىمورد‌نظربودبسيارمتفاوتازتعريففوقوبسيارمحدودترازآنبود. درآنموقعمنظورازکنترلداخلىعبارتبودازتقسيموظايفومسؤوليت‌هابينکارمندانمالىوحسابدارىدستگاهبه‌طورىکهانجامهرعملمالىوحسابدارىوثبتهرگونهمعاملهدردفاترحسابدارىازآغازتاپايانکاربهوسيلهٔيکنفرصورتنگرفته،بلکهدرمراحلمختلف،اشخاصديگرىنيزبه‌نحوىدرعملدخيلگردند،به‌طورىکهکارهائىکههرشخصانجاممى‌دهدبه‌طورمستقيمياغيرمستقيمتوسطشخصديگرىکنترلگردد. هدفىکهازاينکارموردنظربودصرفاًجلوگيرىازاشتباهاتوتقلّباتحسابدارىودرنهايتحفظدارائى‌هادرمقابلسوءاستفادهٔمديرانوياکارکنانبود. بدينترتيبکنترلداخلىاغلببهعملياتمالىوحسابدارىمحدودگرديدهوسايرعملياتدستگاهراباوجوداثراتمهممالىآنهاازنظردورمى‌داشت. براىمثالباآن‌کهبهحفاظتازموجودى‌هاىجنسىدرمقابلسوءاستفاده)دزدي( اهميتزيادىدادهمى‌شد،حفاظتازموجودى‌هادرمقابلضايعاتيانابابىوياحفاظتازآنهادرمقابلعدمکارآئىعملياتىواحدهاواداراتداخلىباوجودآنکهممکناستخساراتىبهمراتببيشازسرقتبعضىازاقلامکالابهدستگاهواردآورددربرقرارىکنترل‌هاموردتوجهقرارنمى‌گرفت.
ولىبهتدريجکهمسئلهٔکنترلداخلىموردتجزيهوتحليلبيشترعلمىوعملىقرارگرفت،اهميتعملياتغيرمالىدستگاهازلحاظبرقرارىيکسيستمکنترلداخلىجامعومطلوبآشکارگرديدودرنتيجهکنترلداخلىمفهوموسيع‌ترىيافتهوجنبه‌هاىديگرىرانيزکهدرتعريففوقديدهمى‌شوددربرگرفت. به‌طورىکهازاينتعريفبرمى‌آيدکنترلداخلىتنهابهامورىکهعرفاًامورمالىوحسابدارىشناختهشده‌اندمحدودنگرديدهودامنهٔبسياروسيعىدارد. هرگونهمقررات،دستوراتوکنترل‌هائىکهبه‌نحوىازانحاءدرحفاظتازدارائى‌هادرمقابلسوءاستفاده،ضايعاتوعدمکارآئىواحدهاويادرنگاهدارىمدارکمالىوادارىوعملياتىدقيقوقابل‌اطمينانوبالاخرهدرجهتنظارتکلىبراموروبهبودهريکازروش‌هاىدستگاهوافزايشکارآئىآنمؤثرباشدجزئىازکنترلداخلىدستگاهراتشکيلمى‌دهد.
کنترلداخلىوعملياتحسابرسى
سيستمکنترلداخلىموردعملدرهردستگاهازدولحاظدرحسابرسىآنموردتوجهقرارمى‌گيرد. نخستآن‌کهدرچنددههٔاخير،رسيدگىبهکنترل‌هاىداخلىبرقرارشدهدردستگاهموردرسيدگىجزءاستانداردهاىپذيرفتهشدهومتداولحسابرسىقرارگرفتهوبه‌طورىکهگفتيمحسابرسمکلفاسترسيدگى‌هاىخودرابراساساصولوموازينقبولشدهومتداولحسابرسىانجامدادهواينموضوعرادرگزارشخودتصريحکند. دومآن‌کهبه‌طورىکهذيلاًشرحدادهخواهدشدچگونگىکنترلداخلىوقوّتياضعفآندرعمل،تااندازهٔبسيارزيادىدرنوعرسيدگى‌هاىموردلزومحسابرسىودامنهوعمقاينرسيدگى‌هامؤثراستوبنابراينقبلازشروعبهعملياتحسابرسي،لازماستحسابرسقوتوياضعفسيستمکنترلداخلىبرقرارشدهدرسازمانموردرسيدگىرابررسىنمودهوبرنامهٔحسابرسىخودراباتوجهبهآنتنظيمنمايد
دردستگاه‌هاىکوچککهحجمعملياتچهازنقطه‌نظربازرگانىوچهازلحاظمالىوحسابدارىچندانزيادنيست،حسابرسمى‌تواندبدونصرفوقتزيادکليهٔعملياتثبتشدهدردفاترراباتوجهبهتمامىجزئياتمربوطبههريکموردرسيدگىقراردهد. درچنينشرايطىحسابرسازصحتياعدمصحتصورت‌هاىمالىموضوعگزارشخوداطمينانکاملخواهدداشتواظهارعقيدهٔوىنسبتبه‌صورت‌هاىمالىمذکوربراساسيکرسيدگىکاملخواهدبود. ولىدربيشترسازمان‌هاتعدادعملياتبه‌قدرىزياداستکهرسيدگىبهکليهٔآنهادرمدتزمانىمعقولامکان‌پذيرنيستوبدينترتيبازتاريخارجاعهرحسابرسىمدتزيادىبهطولمى‌انجامدتاحسابرسبتواندگزارشخودراارائهنمايد. ازطرفديگرمروردرتعريفکنترلداخلىبهخاطرخواهدآوردکهيکىازهدف‌هاىعمدهٔکنترلداخلىآناستکهمدارکمالىوعملياتىدستگاهبه‌نحوىرضايت‌بخشوقابلاطميناننگاهدارىشودوبنابراينبهفرضآنکهدردستگاهموردرسيدگىسيستمکنترلداخلىخوبومؤثرىبرقرارباشدرسيدگىبهکليهٔعملياتآنعلاوهبرآنکهضرورىنيستبلکهموجباتلافوقتوهزينهنيزخواهدبود. درچنينشرايط،يعنىدرصورتى‌کهحسابرسشخصاًازمناسببودنسيستمکنترلداخلىبراىعملياتدستگاهوکافىبودنومؤثربودنآناطمينانداشتهباشد،اساساًنيازىبهرسيدگىبهجزئياتعملياتدستگاهنخواهدبود.
البتهبايدتوجهداشتکهبراىاطمينانيافتنازمناسبتوکفايتسيستمکنترلداخلىدستگاهلازماستلااقلمقدارىازعملياتآنبه‌عنواننمونهموردرسيدگىوآزمايشقرارگيرد. حالاگررسيدگى‌هاىانجاميافتهحاکىازوجوديکسيستمکنترلداخلىمؤثرومطلوبباشدحسابرسبدوننيازبهرسيدگىبهبقيهٔعملياتدستگاهدرواقعنتيجهگرفتهاستکهدفاترومدارکآنقابلاطميناناستوصورت‌هاىمالىنهائىکهازدفاترومدارکمذکوراستخراجگرديدهياخواهدگرديدقاعدتاًبايددرستباشد. امادرصورتى‌کهباانجامرسيدگى‌هاوآزمايش‌هاىمحدودفوقنتيجهقاطعىدرجهتآشکارنمودننقاطضعفىدرآنبه‌دستنيايد،لازمخواهدبودحسابرسرسيدگى‌هاىخودراتوسعهدادهوبه‌عبارتديگراقلامبيشترىراموردبررسىقراردهد. چنان‌چهمعلومشودسيستمکنترلداخلىازبعضىلحاظداراىنقاطضعفىمى‌باشدطبعاًبراىاطمينانيافتنازصحتعملياتثبتشده،حسابرسدرآنمورديامواردبه‌خصوصرسيدگى‌هاىبيشترىبه‌عملمى‌آورد.
درسازمان‌هائىکهسيستمکنترلداخلىمؤثرومناسبىوجودنداردوياکنترل‌هاىداخلىموجوداساساًقابلاطميناننباشدوضعبه‌طورديگرىاست. درايننوعسازمان‌هاحسابرسبراىاطمينانيافتنازقابليّتاطمينانوکافىبودنمدارکودفاترحسابدارىناچاراستهرچهبيشترريزعملياتمربوطراموردرسيدگىقراردهد. پسبه‌طورىکهملاحظهمى‌شودحجمعملياتموردرسيدگىتااندازهٔزيادىتابعچگونگىسيستمکنترلداخلىتئورئيکوعملىاستکهدردستگاهموردرسيدگىاستقراريافتهاست. هرچقدرکهکنترل‌هاىداخلىمؤثرتروبهترباشداحتياجبهرسيد‌گى‌هاوآزمايش‌هاىمحدودترىخواهدبودوبرعکسهرچقدرسيستمکنترلداخلىضعيف‌ترباشداحتياجبهرسيدگى‌هاىدامنه‌دارتروعميق‌ترىوجودخواهدداشت،تاآنجاکهدرصورتعدم‌وجوديکسيستمنسبتاًمؤثرومناسب،ممکناستضرورتبيابدکهحسابرسکليهٔعملياتمربوطراموردرسيدگىقراردهد
وظايفحسابرسدرموردکنترلداخلى
تدوينوبرقرارىيکسيستمکنترلداخلىازوظايفمديراندستگاهاست. حسابرسباآن‌کهروش‌هاىگوناگونعملياتىوحسابدارىدستگاهراموردتوجهومطالعهقراردادهونقاطضعفاحتمالىموجوددرسيستمکنترلداخلىراموردتوجهخاصقرارمى‌دهد،مع‌هذاهيچ‌گونهوظيفه‌اىازلحاظاصلاحوبهبودروش‌هابهعهدهندارد،چهاواساساًحقّمداخلهدراموراجرائىدستگاهرانداشتهووظيفه اوصرفاًبررسىونقدحساب‌هاومدارکمالىاست. رسيدگىحسابرسبهسيستمکنترلداخلىموردعملدرسازمانتحترسيدگىفقطبراىارزيابىحدودعملياتحسابرسىاستبيشترازاينلحاظصورتمى‌گيردکهحسابرسدرصورتامکان،دامنهٔرسيدگى‌هاىخودرامحدودترنمايدتادرصورتلزومقادرباشدهرچهزودترپسازپاياندورهٔمالىمربوطه،نسبتبه‌صورت‌هاىمالىنهائىنظرحرفه‌اىخودرااظهارنمايد
مع‌هذابهبودسيستمکنترلداخلىسازمانموردرسيدگىهميشهموردنظروعلاقهٔحسابرساست،چهرفعهرگونهنقطهضعفوتقويتکنترل‌هامدارکمالىوحسابدارىراازنظروىقابلاطمينان‌ترساختهوعلاوهبرتسهيلکارحسابرسىموجبمى‌شودکهحسابرسدراظهارنظرنسبتبهدرستىصورت‌هاىمالىموردگزارشبااعتمادوخاطرجمعىبيشترصحبتکند. بدينلحاظدرموردرفعنقايصموجوددرسيستمکنترلداخلىهمکارىنزديکىبينحسابرسودستگاهموردرسيدگىوجوددارد،اگرچهکيفيتاينهمکارىتااندازهٔزيادىتابعروابطشخصىحسابرسومسؤولينامورمالىسازمانمى‌باشد. هربارکهحسابرسدرطىّرسيدگى‌هاىخودبهنقاطضعفىدرسيستمکنترلداخلىبرخوردنمايد،خواهعيبازخودسيستمباشدخواهدرنتيجهٔعدمپيروىصحيحازدستوراتصادرهبه‌وجودآمدهباشد،حسابرسنقاطضعفمذکورراباپيشنهاداتخودبراىرفعآنبهمقاماتمسؤولدستگاهگزارشمى‌نمايد. اينگزارشارتباطىباگزارشحسابرسىکهدربابحسابرسىمستقلموردبحثقرارگرفتندارد،بلکهگزارشمفصّل‌ترىاستکهتوسطمؤسساتحسابرسىبرحسبموردبهاسامىگوناگونازقبيلگزارشکنترلداخليوياگزارشمديريتونظايرآنخواندهمى‌شود
حالببينيماگرحسابرسىدرجريانرسيدگى‌هاىخوداصولاًتوجهىبهسيستمکنترلداخلىمعطوفنداشتتکليفچيست؟پاسخآناستکهدرصورتى‌کهحسابرسىبهمنظوراظهارنظرنسبتبهدرستىصورت‌هاىمالىنهائىصورتگرفتهباشد،عدم‌توجهکافىبهسيستمکنترلداخلىموردعملدستگاهتحترسيدگي،حاکىازآناستکهحسابرسوظايفخودرابه‌خوبىانجامندادهوبهگزارشوىاحتمالاًاطمينانچندانىنمى‌توانداشت. زيرابهفرضآنکهحسابرسعملياتدستگاهراصددرصدوباتوجهبهکليهٔجزئياتمربوطرسيدگىکردهوهيچايرادىمشاهدهنکردهباشدتازهفقطآنچهراکهدردفاترومدارکمربوطبهثبترسيدهاستموردرسيدگىواثباتقراردادهاستومعلومنيستآنچهدردفاترومدارکسازمانبهثبترسيدهواقعاًکليهٔعملياتوفعاليتآنباشد. اينامررافقطبااطمينانازکفايتسيستمکنترلداخلىدستگاهمى‌توانمعلومساختوضرورترسيدگىبهکنترلداخلىنيزکهبهتدريجدرامرحسابرسىعرفومتداولشدهاستتااندازه‌اىمديونهميننکتهاست.
پساگرچهتدوينوبرقرارىيکسيستمکنترلداخلىيااصلاحوبهبودآنجزءوظايفحسابرسنيست،ولىبررسىآندرهرنوبتحسابرسىجزءوظايفوىمى‌باشد. طبعاًاينبررسىدرحسابرسىنخستينبه‌نحونسبتاًمفصلىصورتمى‌گيردولىدردفعاتبعدىحسابرسي،بررسىکنترلداخلىبهآنتفصيلضرورتنداشتهوفقطتغييراتواصلاحاتآنموردبررسىوتجزيهوتحليلقرارمى‌گيرد.
کسباطلاعازکنترل‌هاىداخلى
کسباطلاعازکنترل‌هاىداخلىمؤسسهموردرسيدگىازسهطريقپرسش،آزمايشومشاهدهامکان‌پذيراست. بسيارىازروش‌هاىکنترلداخلىمؤسسهموردرسيدگىضمنانجامعملياتحسابرسىبهوسيلهٔمشاهدهٔعينىموردتوجهحسابرسقرارخواهندگرفت. مثلاًحسابرسضمنبازرسىازانبار،چگونگىکنترل‌هاىمربوطبهتحويلوثبتاوليهٔموادصادرهازانبارراازنزديکمشاهدهخواهدکردوياضمنبررسىاسنادواوراقحسابدارىمؤسسهخواهدديدکهآياکليهٔپرداخت‌هاباتصويبمقاماتمجازبه‌عملمى‌آيديانه. بسيارىازروش‌هاىديگرکنترلداخلىضمنآزمايش‌هائىکهحسابرسبراىرسيدگىبهجنبه‌هاىمختلفعملياتمؤسسهبه‌عملمى‌آوردمعلوممى‌شوند. مثلاًضمنآزمايشفاکتورهاىخريد،وجودواجراءمرتبرويه‌هاىمشخصىبراىکنترلمحاسبهٔفاکتورهاوياکسرکليهٔتخفيفاتمتعلّقهونظايرآنمعلومخواهدشد
مع‌هذابايددرنظرداشتکهدرنخستينبارىکهحسابرسبراىرسيدگىبهحساب‌هاىمؤسسه‌اىمأموريتمى‌يابد،قبلازتهيهٔبرنامهٔحسابرسىخودهنوزدستبه‌کاررسيدگى‌هائىنشدهاستکهدرنتيجهٔمشاهداتعينىوياآزمايش‌هاىحسابرسىخودازچگونگىکنترل‌هاىداخلىمؤسسهاطلاعحاصلنمايد. ازسوىديگربراىتهيهوتنظيميکبرنامهٔحسابرسىخوب،اطلاعازچگونگىسيستمکنترلداخلىسازمانتحتحسابرسىازنکاتبسيارمهماست. براىرفعاينمشکلممکناستاطلاعاتلازمدرموردکنترل‌هاىداخلىمؤسسهراازطريقپرسشازمقاماتوکارکنانمسؤولوواردمؤسسهبه‌دستآورد. همين‌طوردرکليهٔمواردديگرىکهاطلاعکاملازکليهٔجهاتکنترلداخلىازطريقمشاهداتعينىياآزمايش‌هاىحسابرسىمقدورنيستپاسخبهسؤالاتمربوطازطريقپرسشازاينمقاماتبه‌دستمى‌آيد. البتهبايددانستدرچنينمواردحسابرسصرفاًبهگفتهٔمقاماتوکارکنانمربوطاتکاءنمى‌نمايد،بلکهپاسخ‌هاىدادهشدهراباتوجهبهجهاتديگرسيستمکنترلداخلىوتجربهٔخوددرمواردمشابهوبالاخرهقضاوتشخصىخويشارزيابىمى‌نمايد.
کليهٔاطلاعاتىکهحسابرسدربارهٔچگونگىکنترل‌هاىداخلىکسبمى‌نمايدلازماستبه‌صورتمرتبىيادداشتشودتامراجعهٔبعدىبهآنبهسادگىامکان‌پذيرباشد. اينمراجعهدرطىّانجامعملياتحسابرسىبهدفعاتممکناستضرورتيابدونبايدتصورکردحسابرسياهمانبررسى‌هاىاوليهٔخودبه‌نحورضايت‌بخشىازسيستمکنترلداخلىمؤسسهمطلعخواهدگرديد. بسيارىازمشاهداتعينىباپاسخ‌هاىدريافتىاوليهممکناستباآنچهدرعملصورتمى‌گيردمغايردرآيدودرچنينمواردلازماستاينپاسخ‌هاوبرداشت‌هاموردبررسىمجددقرارگرفتهودرصورتلزوماصلاحشوند. يادداشت‌هاىتهيهشدهدرموردسيستمکنترلداخلىازاينمزيّتاضافىبرخورداراستکهدرصورتتغييرهمکارانودستيارانحسابرس،افرادجديدبدونآنکهوقتزيادىتلفکنندازسيستمکنترلداخلىمؤسسهموردرسيدگىاطلاعخواهنديافت. درمؤسساتکوچکوگاهمتوسطکهسيستمکنترلداخلىمحدودىدارندکليهٔاطلاعاتمربوطبهکنترل‌هاىداخلىاغلبدرطىيادداشت‌هاىمختصرىقابلخلاصه شدناست،وبههمين‌صورتکاملاًقابلاستفادهمى‌باشد. ليکندرمؤسساتبزرگ‌تربه‌علتسطحوسيععملياتوتنوعکنترل‌هاىبرقرارشدهدرآنها،تهيهٔيادداشت‌هاىمعمولى